最高行政法院92.01.02.九十一年度判字第2402號判決

案號:最高行政法院92.01.02.九十一年度判字第2402號判決

法院:最高行政法院裁判

日期:092年01月02日(民國)

日期:2003年01月02日(公元)

案由:營利事業所得稅

類型:行政

最高行政法院92.01.02.九十一年度判字第2402號判決全文內容

最高行政法院判決九十一年度判字第
二四○二號上訴人中央塗料工業股份有限公司
代表人 陳鍊輝
被上訴人財政部臺北市國稅局
代表人 張盛
右當事人間因營利事業所得稅事件,上訴人對於中華民國九十年八月九日
臺北高等行政法院八十九年度訴字第一四五九號判決,提起上訴,本院判
決如左:
主文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
本件上訴人於原審起訴主張:本件上訴人係經營一般罐頭內外塗料、汽水
啤酒罐頭內外塗料、水性電著塗料、貨櫃用塗料、重耐蝕保護塗料、車輛
表面塗料及車輛用中塗料..等之生產及內外銷,近年來為因應國際市場
競爭趨勢,已由研究發展單位積極從事研究開發新產品以提昇競爭力,有
關研究部分亦已提示公司組織圖、研究發展名冊、產品開發計畫及研究成
果檢驗報告等供核。各種塗料之研發情形,乃屬極其專業之領域,若被上
訴人對上訴人申報之支出內容或相關事項有疑義時,本應依財政部八十九
年四月二十一日臺財稅第八九○四五三一○二號函發布之「公司研究與發
展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」(下稱
審查要點)第三點規定,洽詢目的事業主管機關意見,就上訴人提供之研
發紀錄與內容協助認定上訴人研發事實之有無,作為其查核之依據。惟被
上訴人遽以上訴人並無獨立之研發部門、研究人員工作非研發範圍、研究
計畫及報告著重測試等由,否准上訴人適用投資抵減稅款五、一四○、二
八五元,不無法外擅加限制之情,且顯罔顧政府立法之目的,出於一己之
見速下論斷,自有未憑證據認定事實之違法,不符行政法院(現改制為最
高行政法院,下同)六十一年度判字第七十號判例意旨。且訴願決定未依
審查要點第二點規定,就此是否屬研發範圍涉及極其專業認定之問題,囑
被上訴人洽詢中央目的事業主管機關認定後,另為適法之處分,不符行政
救濟制度之本旨等情,求為將訴願決定及原處分均撤銷之判決。
被上訴人則以:依上訴人提示之公司組織圖,其研究單位分散於各部
門之技術課,並無獨立之研究部門,就所提示之報告均著重於測試及解決
製造過程之問題,各部門技術課之工作職責均未涉及研究發展範圍,諸如
如何選擇平光粉之使用係降低生產成本屬經濟效益之評估、UV吸收劑效
果之確認係高價產品添加量之控制以避免浪費、原料之替代品開發係降低
成本、硬化劑之研發係將各廠牌之硬化劑做儲存安定性之測試等,況且上
訴人每年還需要支付大額之技術報酬費,是本案原核定認上訴人本年度無
研究與發展支出,而對上訴人列報之研究人員之薪資及相對之消耗性原材
料儀器成本等計三三、四三一、三五二元,否准抵減稅額,揆諸促進產業
升級條例第六條第一項、投資抵減辦法第二條及第九條第一項第一款規定
,並無不合。茲上訴人復執前詞爭執,惟仍未能依投資抵減辦法第九條第
一項第一款第三目、第五目及第六目,提出有利於己之相關證明文件供核
。另上訴人支付國外廠商技術報酬金部分,不僅上訴人起訴狀所列與荷蘭
商TEODUR公司之技術合作,尚有數份技術合作契約之簽訂,上訴人既就新
產品之研發,與多家國外廠商簽訂技術合作契約,顯無自行研發之必要,
原處分據以認定,尚屬有據。況原查時被上訴人就已經要求上訴人提出系
爭年度全部、完整之研發報告內容,惟上訴人並無法確實提出,參照其所
提研究報告、紀錄之內容,又無法確實證明其有從事研發工作之事實,被
上訴人實在無法據以核認抵減稅額。而依投資抵減辦法第二條之規定,只
有新產品研發、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程等項支出研
發費用可列入抵減範圍,本件上訴人所提研究報告內容,並不符合投資抵
減辦法之抵減範圍。又上訴人所提有關本件是否為研究發展範圍之事實認
定部分,因涉及專業判斷,應提送目的事業主管機關即經濟部工業局認定
部分,依被上訴人與經濟部工業局間簽訂之合約,有關送請鑑定部分,係
採計八十九年度以後之案件,方可送件,本件為八十四年度營利事業所得
稅事件,被上訴人未送交主管機關即予認定,尚無不合。且被上訴人係參
照上訴人所提出之研究報告內容認定其所從事產品測試等工作項目非屬研
究發展範圍,並無疑義,毋庸送請目的事業主管機關鑑定等語,資為抗辯

原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果,以:按「為促進產業升級需
要,公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內,抵減
當年度應納營利事業所得稅額;當年度不足抵減時,得在以後四年度內抵
減之:...三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支
出。..前項投資抵減,其每一年度得抵減總額,以不超過該公司當年度
應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額,不在此限
。第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率,由行政院定之,
並每二年檢討一次。投資抵減適用範圍,應考慮各產業實際能力水準。」
為行為時促進產業升級條例第六條所規定。又依行政院訂定之行為時公司
研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法第二條、
第九條規定:「本辦法所稱研究與發展之支出,包括公司為研究新產品、
改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用:一、研
究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務
技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費
用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之
購置成本。...」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展、人才培訓
及建立國際品牌形象之支出,應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時
依規定格式填報,並依左列規定檢附有關證明文件,送請公司所在地之稅
捐稽徵機關核定其數額。一、研究與發展支出:(一)公司之組織系統圖
及研究人員名冊。(二)當年度購置專供研究與發展用之儀器設備或工具
性及專業性應用軟體清單。(三)研究發展單位配置圖及其使用面積占建
築物總面積之比率說明書。(四)購置專利權、專用技術、著作權之契約
或證明文件及其攤折計算表。(五)研究計畫及記錄或報告。(六)其他
有關證明文件。」。準此,公司得以其投資於研究與發展之支出,適用投
資抵減之勵者,限於其支出係為研究新產品、改進生產技術、改進提供
勞務技術及改善製程之目的,並符合投資抵減辦法第二條所列各款之費用
,經依投資抵減辦法第九條之申請投資抵減程序及應檢附之有關證明文件
,始可抵減應納稅額。次按所謂「研究發展單位」,固不以組織上名之為
研究發展之部門為必要,要必立於生產之部門以外,從事超乎既有技術水
準之研創、開展,有助於產業升級者,始足當之。本件上訴人所提該公司
八十四年度研究發展專案,計有十六項,惟上訴人所指研究發展專案,並
未據上訴人提出完整之研發報告,此為上訴人所不爭。查上訴人所提「電
阻零件用之特殊粉體塗料」專案,依其報告所載:「目前,國內外所使用
之電阻零件用之粉體塗料,皆為國外之商品,國內並無相關之產品,而客
戶使用上,往往會造成缺料與訂貨不易之情事發生,而臺灣之電阻零件生
產極為大宗,且客戶希望國內有屬於電阻專用之特殊規格的粉體塗料..
.」,僅係針對客戶之需求,尋找代替國外之相關產品,屬現有技術、產
品之經常性研究,自非促進產業升級條例所訂研究發展獎勵範圍。例如「
如何選擇平光粉之使用」專案,僅有八十四年二月二十一日之報告書及試
驗報告,其目的係在試驗取代他項產品,以降低生產成本;又如「UV吸收
劑效果確認」專案,僅有八十四年八月二十四日、十月十六日報告書,其
目的在於確立UV吸收劑添加量之多寡對塗料耐候性之影響評估,以使用新
的UV吸收劑以防止顆粒產生;以上,上訴人均係引用已有之技術,作為現
有產品生產製造部分之經常性改良,尚難認定為開發新產品或新生產技術
,或對現有產品或生產技術作突破性之修改,非屬研究發展獎勵範圍。至
上訴人所舉其他專案,亦僅為原料比例之調配、反應觸媒之選擇、品管控
制、規格設計、色彩變化、配方比較、海外材料之導入、替代性原料之測
試,或將原來既有之產品加以改良,屬於降低生產成本及庫存風險之技術
改進,非投資抵減辦法所規範之研究發展範圍。又上訴人所提之報告內容
,並未包括研究項目平時耗用原材料、消耗性器材及樣品之完整進領料紀
錄,且未註明專供研究發展單位使用之儀器設備或工具,致無法與上訴人
提出之研發紀錄勾稽。且其提出之研究報告,大部分未由所稱參與研發人
員簽名,上訴人亦未提出工作日誌或工作紀錄供核,致無從認定列報之人
員為專業研究人員。甚且,上訴人之車用化學品部、粉體塗料部全年只有
一個研究專案,研發期間並未涵蓋八十四年度全年,可知上訴人所列報之
研究發展人員並非全年均從事專業研究發展工作,應係兼職,其薪資自不
得予以列報抵減,則相對之消耗器材、原材料及樣品之費用,以及儀器設
備之購置成本等,亦均不得列報為投資抵減辦法之抵減費用。又本案事證
既明,則上訴人請求洽中央目的事業主管機關(經濟部工業局)就上訴人
所提研發紀錄與內容,協助認定其研發事實有無乙節,經核已無必要。從
而,被上訴人否准上訴人所申報研究發展投資抵減稅額五、一四○、二八
五元,揆諸首揭法條規定,並無違誤,訴願決定予以維持,亦無不合等由
,因將原決定及原處分均予維持,駁回上訴人之訴,核無違誤。
上訴人復執前詞,主張:原審判決所為「...惟上述原告所指研究
發展專案,並未據原告提出完整之研發報告,此為原告所不爭。」之認定
,與上訴人之主張「至原告所提工作報告,附件七之報告書僅係其中一部
分,如有需要,原告自可提出所有八十四年度全年度之工作報告供被告審
核,其研究報告內容就研發之目的、過程、結果及紀錄等各項資料均有詳
實記載,應可作為被告審核參考之依據。」不同,則原審確定之事實,顯
然與其採用之證據所顯示之事實,客觀上不能符合。又原審判決先認定「
查原告所提『電阻零件用之特殊粉體塗料』專案,依其報告所載:『目前
,國內外所使用之電阻零件用之粉體塗料,皆為國外之商品,國內並無相
關之產品,而客戶使用上,往往會造成缺料與訂貨不易之情事發生,而臺
灣之電阻零件生產極為大宗,且客戶希望國內有屬於電阻專用之特殊規格
的粉體塗料...』」,其後卻認定「原告所提『電阻零件用之特殊粉體
塗料』專案,僅係針對客戶之需求,尋找代替國外之相關產品,屬現有技
術、產品之經常性研究,自非促進產業升級條例所訂研究發展獎勵範圍。
」既係國內目前所無法自行製造生產者,何得謂「屬現有技術、產品之經
常性研究」,前後認定,互相矛盾。再查,上訴人所作之研究發展報告彙
總表,係原審法官諭知依原處分卷原查時上訴人提示供核之研究報告所作
成,該彙總表所彙整之研究報告並非上訴人系爭年度全部之研究報告,則
原審判決所指「原告之車用化學品部、粉體塗料部全年只有一個研究專案
,研發期間並未涵蓋八十四年度全年,可知原告所列報之研究發展人員並
非全年均從事研究發展工作,應係兼職」乙節,顯係以偏概全,而有出於
臆測推斷認定事實之情。末因原判決未究明實情而誤以系爭研發人員屬兼
職,其薪資不得列報抵減,惟其相對之消耗器材、原材料及樣品費用,以
及儀器設備之購置成本,既無論研發人員係兼職或全職均會因研發之投入
而產生,何以仍「不得列報為投資抵減辦法之抵減費用」,令人不解,其
判決毫無論據,更無法源。綜上,原判決誤引事實於前,怠忽職權調查於
後,並未敘明裁判理由,且有斷章取義採證不實之違法,顯然違反論理及
經驗法則,當然違背法令,爰請求廢棄原判決,撤銷訴願決定及原處分之
判決。
本院查:本件上訴人所指研究發展專案,並未據上訴人提出完整之研
發報告,此為上訴人所不爭,有上訴人訴訟代理人 陳東耀 於原審九十年六
月二十七日準備程序第二次及第三次發言可證,原審九十年六月二十七日
準備程序筆錄記載甚明,並無原審確定之事實,與其採用之證據所顯示之
事實,客觀上不能符合而違背論理法則之情形。次查原判決理由第二十六
頁末段至第二十七頁前段所載「查原告所提『電阻零件用之特殊粉體塗料
』專案,依其報告所載:『目前,國內外所使用之電阻零件用之粉體塗料
,皆為國外之商品,國內並無相關之產品,而客戶使用上,往往會造成缺
料與訂貨不易之情事發生,而臺灣之電阻零件生產極為大宗,且客戶希望
國內有屬於電阻專用之特殊規格的粉體塗料...』」,係引用上訴人於
原審起訴之主張,並非原審判決之認定,故與原判決不採上訴人原審主張
,而認定「原告所提『電阻零件用之特殊粉體塗料』專案,僅係針對客戶
之需求,尋找代替國外之相關產品,屬現有技術、產品之經常性研究,自
非促進產業升級條例所訂研究發展獎勵範圍。」並無所謂前後認定互相矛
盾,而違反論理及經驗法則之情形。末查原判決以上訴人所提出之公司組
織圖、研究發展人員名冊、研究成果檢驗報告、研究發展報告彙總表..
等,均不足為上訴人有研究發展事實之證明,並據以認定上訴人所列報之
研究發展人員,並非全年均從事研究發展工作,應係兼職,至原判決所指
「原告之車用化學品部、粉體塗料部全年只有一個研究專案,研發期間並
未涵蓋八十四年度全年」乙節,僅為例示;且因上訴人無法舉出超乎原有
生產單位功能之具體成效及事證,故原判決認定上訴人於原審主張生產單
位改進生產技術之費用,得列報為投資抵減辦法之抵減費用,為不可採,
亦無判決不備理由之違法。綜上所述,上訴論旨,仍執前詞,指摘原判決
違誤,求予廢棄,難認有理由,應予駁回。
據上論結,本件上訴為無理由,爰依行政訴訟法第二百五十五條第一
項、第九十八條第三項前段,判決如主文。
中華民國九十一年十二月三十日
最高行政法院第二庭
審判長法官 陳石獅
法官 吳明鴻
法官 彭鳳至
法官 高啟燦
法官 黃合文
右正本證明與原本無異
法院書記官 王福瀛
中華民國九十二年一月二日

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